2017.2526.1
Uplatňování DPH u společníků společnosti po 1. 7. 2017
Ing. Miroslava Nováková
Uplatňování DPH u společníků společnosti po 1. 7. 2017
Ing. Miroslava Nováková
Novelou zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH), účinnou od 1. 7. 2017 došlo k velkému převratu v oblasti uplatňování daně z přidané hodnoty u společníků společnosti.
Společnost dle § 2716 až § 2746 NOZ
Smyslem společnosti (dle starého občanského zákoníku sdružení) je sdružit alespoň dvě osoby za účelem společné činnosti, ať už ziskové, či neziskové. Společnost jako taková nemá samostatnou právní subjektivitu, tzn., nemůže být nositelem práv a povinností, neboť tyto přísluší pouze samotným společníkům. Osobou povinnou k dani ve smyslu ZDPH (tím, kdo samostatně vykonává ekonomickou činnost) je tedy nikoli společnost, ale jednotliví společníci.
Předchozí versus současná právní úprava v ZDPH
Předchozí právní úprava ZDPH účinná do 30. 6. 2017 nastavovala speciální podmínky pro uplatnění DPH u společností. Existovala taková provázanost, že z pohledu registrace k DPH byli buď všichni společníci neplátci, anebo všichni společníci plátci. Evidenci vedl a plnění týkající se společnosti uváděl v přiznání pouze jeden určený společník apod.
Nově byla novelou ZDPH (č. 170/2017 Sb.) ze zákona všechna speciální ustanovení vázaná ke společnosti vypuštěna a společníci tak nově postupují bez jakýchkoliv výjimek podle obecných ustanovení jako ostatní plátci. Ve společnosti mohou být tedy nově sdruženi plátci i neplátci a každý v přiznání a v dalších podáních uvádí vše sám za sebe.
Přechodné období
Vzhledem k nemalým dopadům na postup plátců-společníků novela obsahuje speciální přechodná ustanovení (bod 2 až 4).
Nejpodstatnější je bod 2 přechodných ustanovení, dle kterého společníci společnosti mohou do 31. 12. 2018 postupovat postaru. Pozor, týká se to však jen společníků společnosti, kteří k datu předcházejícímu dni účinnosti novely, tj. k 30. 6. 2017, byli plátci, tedy nikoli těch, kteří se stali plátci až za účinnosti nového znění ZDPH. Tito již musí postupovat dle současného znění ZDPH. Ponovu tedy musí postupovat ti společníci, jejichž společnost vznikla po 1. 7. 2017 nebo jejichž společnost vznikla do 30. 6. 2017, ale k registraci došlo až po 1. 7. 2017 včetně.
Pozn. Olgy Holubové:
Uvedený výklad vyplývá z Informace GFŘ (odkaz níže v textu). Domnívám se, že jej nelze opřít o žádné zákonné ustanovení. Bod 2 přechodných ustanovení totiž umožňuje postup podle starých pravidel společníkům společnosti v obecné rovině, nikoli jen společníkům-plátcům.
Dle bodu 3 přechodných ustanovení, v případě, že se společníci rozhodnou začít uplatňovat ZDPH v novém znění, oznámí určený společník tuto skutečnost správci daně ve lhůtě pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém bylo naposledy postupováno postaru. Přejít zpět na starý způsob uplatnění DPH již pak nebude možné. Způsob, jakým má být přechod na nový systém správci daně oznámen, není nikde definován, lze tedy zvolit jakoukoliv formu tohoto podání. V případě, že se společníci rozhodli přejít na nový systém k 1. 7. 2017 nebo se k tomu rozhodnou až po ukončení přechodného období daného zákonem, tj. k 1. 1. 2019, není třeba tuto oznamovací povinnost vůči správci daně plnit.
Výpočet obratu společníka společnosti pro účely povinné registrace
Podle znění ZDPH účinného do 30. 6. 2017 [§ 4a odst. 3 ZDPH] se do obratu společníka zahrnoval jeho obrat dosažený samostatně mimo společnost v součtu s obratem celé společnosti.
Od 1. 7. 2017 se již obrat společníka vypočte jako součet jeho obratu dosaženého samostatně mimo společnost a jeho obratu dosaženého v rámci společnosti, tzn. jeho podílu na obratu společnosti.
V návaznosti na bod 1 přechodných ustanovení, při výpočtu obratu za 12 měsíců v případě, že z těchto 12 měsíců se část nachází v období před novelou a část v období po novele, se obrat za období spadající do období před účinností novely počítá postaru a obrat za období spadající do období po účinnosti novely se počítá ponovu.
Příklad
Společnost společníků A a B dosahuje níže uvedených obratů. Společník A má rovněž úplaty vstupující do obratu ze své samostatné ekonomické činnosti. Společník B nemá svou vlastní samostatnou ekonomickou činnost. Jejich podíl na společnosti je 50 : 50.
Obrat společnosti A + B Obrat A
březen 2017 – červen 2017 800 000 Kč 500 000 Kč
červenec 2017 – únor 2018 600 000 Kč 700 000 Kč
Obrat společníka A za březen 2017 až únor 2018 bude činit 2 300 000 Kč (800 000 Kč + 500 000 Kč + ½ z 600 000 Kč + 700 000 Kč).
Obrat společníka B za březen 2017 až únor 2018 bude činit 1 100 000 Kč (800 000 Kč + ½ z 600 000 Kč).
Registrace společníků společnosti
Do 30. 6. 2017 platilo, že všichni společníci ve společnosti byli buďto registrováni k DPH jako plátci či nikoli. Pokud se neplátce stal společníkem společnosti společně s plátcem, ode dne, kdy se stal společníkem, se rovněž stal plátcem. Obdobně, pokud se ve společnosti neplátců kterýkoliv ze společníků stal plátcem, pak od téhož dne se stali plátci i ostatní společníci. Rovněž nebylo možné ukončit registraci k DPH pouze jednomu ze společníků. Mezi společníky platilo pravidlo, že se společníci museli vzájemně informovat o skutečnosti, že se stali plátcem, a to do 15 dnů od tohoto dne.
Od 1. 7. 2017 veškerá speciální pravidla byla ze ZDPH vypuštěna a každý společník posuzuje své plátcovství samostatně. V případě, že se jeden ze společníků stane plátcem, je na dobrovolném rozhodnutí ostatních společníků, zda se rovněž stanou plátci či nikoli. Proto mohou být v jedné společnosti současně plátci i neplátci.
A jak postupovat při registraci společníků neplátců, kteří vstoupili či vstoupí do společnosti plátců po 1. 7. 2017? V tomto případě je podstatné, zda společnost postupuje podle bodu 2 přechodných ustanovení (tzn. dle staré právní úpravy – max. do 31. 12. 2018) – pak se nový společník stane plátcem podle § 6a písm. b) ZDPH původní právní úpravy, tj. ode dne, kdy se stal společníkem, se stane i plátcem. Pokud však společnost postupuje podle nových pravidel, je na novém společníkovi, zda se stane plátcem či nikoli, případně mu může vyplynout povinnost se zaregistrovat ze zákona, např. překročením obratu pro povinnou registraci apod.
Při zrušení registrace neplatí žádná speciální pravidla, ať už společnost postupuje postaru či ponovu. Společníkům může být za splnění běžných podmínek daných zákonem zrušena registrace z moci úřední anebo mohou společníci požádat o zrušení registrace, a to každý sám za sebe. Bod 4 přechodných ustanovení novely sice stanovuje způsob výpočtu obratu pro účely zrušení registrace za období před novelou či za období postupování postaru, avšak vzhledem k tomu, že ve způsobu počítání obratu pro účely rušení registrace ponovu a postaru není rozdíl, postrádá tento bod přechodných ustanovení smysl. Obrat společníka pro účely zrušení registrace se vždy vypočte jako obrat tohoto společníka dosahovaný mimo společnost v součtu s podílem na obratu tohoto společníka ve společnosti.
Vedení evidence pro účely DPH
Podle původní právní úpravy vedli společníci evidenci za činnost, pro kterou se sdružili, odděleně a tuto evidenci vedl určený společník.
Podle nové právní úpravy vede každý společník evidenci jeho činnosti v rámci společnosti i mimo ni samostatně.
Podávání daňových přiznání, kontrolních hlášení a souhrnných hlášení
Podle staré právní úpravy platilo pravidlo, že všichni společníci měli povinnost podávat přiznání k DPH (a pokud tak stanovil ZDPH, tak i kontrolní a souhrnná hlášení), v těchto daňových tvrzeních vykazovali svou vlastní činnost mimo společnost; určený společník v těchto podáních navíc vykazoval činnost celé společnosti.
Nově každý společník ve všech podáních týkajících se DPH uvádí svou vlastní ekonomickou činnost a rovněž jeho činnost, kterou vykonává v rámci společnosti (jeho podíl). Ponovu již není umožněno, aby veškerá činnost společnosti byla vykazována pouze v podáních jednoho ze společníků (samozřejmě s výjimkou těch společností, které využívají bod 2 přechodných ustanovení max. do 31. 12. 2018).
Při uplatnění DPH jak u uskutečněných, tak u přijatých plnění je vhodné postupovat podle metodiky, která byla zveřejněna na stránkách Finanční správy ( http://www.financnisprava.cz/cs/dane/dane/dan-z-pridane-hodnoty/informace-stanoviska-a-sdeleni/Info-GFR-k-uplatnovani-DPH-u-spolecniku-od-072017 ). Je zde naznačeno několik variant možných postupů, přičemž je na samotných společnících, jaký postup jim bude vyhovovat a který zvolí.
Plnění uskutečněná společností, vystavování daňových dokladů
Podle původní právní úpravy veškerá uskutečněná plnění vykazoval v daňových tvrzeních určený společník, a to ať už byly související daňové doklady týkající se činnosti společnosti vystavené jím samotným či jiným společníkem.
Nově při vystavování daňových dokladů mohou společníci postupovat každý sám za sebe anebo v souladu s § 28 odst. 6 ZDPH zmocnit k vystavení dokladu třetí osobu – např. jednoho ze společníků.
Při uplatňování daně na výstupu se dle doporučení finanční správy jako nejvhodnější postup jeví stanovení podílu na celkovém plnění uskutečněném vůči třetí osobě, a to podle ujednaného podílu na zisku společnosti (na příjmech a výdajích).
Poskytnutá plnění společností jako celek by měla vždy podléhat stejnému režimu z pohledu ZDPH. Tzn. například, pokud je v rámci společnosti dodávána v rámci rekonstrukce rodinného domu zákazníkovi vestavěná skříň, přičemž jeden ze společníků jednotlivé díly vyrobí a druhý ze společníků je doveze na místo a smontuje, konečná fakturace obou společníků bude ve snížené sazbě daně. Nebo pokud jsou předmětem daně výkopové práce pro jiného plátce, kdy jeden ze společníků zajišťuje samotné výkopové práce na stavbě a druhý odváží zeminu na skládku, bude při fakturaci zákazníkovi použit u celé činnosti společnosti režim přenesení daňové povinnosti v tuzemsku. Tato pravidla budou platit i při vystavování daňových dokladů jednotlivými společníky dle výše jejich podílu na plnění.
Pouze při vyhodnocení limitu 100 000 Kč pro posouzení, zda některá vybraná plnění spadají do režimu přenesení daňové povinnosti či nikoli (§ 2 odst. 2 a 3 nařízení vlády č. 361/2014 Sb.), bude záležet, zda plnění jako celek bude fakturovat jeden společník za všechny ostatní anebo každý společník svůj podíl – částka 100 000 Kč se vždy posoudí podle toho, jaká je hodnota fakturovaného plnění.
Varianta A – jednají všichni společníci
První z možností, jak mohou společníci postupovat, je jednat s odběratelem tak, že všichni…
