2019.2000.1
Odpočet DPH při registraci a jejím zrušení
Ing. Jana Kolářová
Možnost uplatnit nárok na odpočet daně je nedílnou součástí sytému DPH. V situacích, jako je vznik a zánik plátcovství, pak musí plátci dodržet určitá pravidla, jejichž cílem je zohlednit použití přijatých zdanitelných plnění pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet nebo pro jinou činnost.
Odpočet DPH plátce
Osoba, která se stane plátcem DPH ze zákona nebo na základě rozhodnutí o dobrovolné registraci, může uplatnit nárok na odpočet daně za splnění následujících podmínek:
- V okamžiku vzniku plátcovství je přijaté plnění součástí obchodního majetku plátce. Rozhodný je okamžik vzniku plátcovství, nikoliv okamžik registrace.
Obchodním majetkem jsou pro účely DPH veškeré majetkové hodnoty, které slouží plátci k uskutečňování ekonomické činnosti. Nesporné jsou hmotné položky, které jsou při vzniku plátcovství součástí obchodního majetku. U služeb je situace komplikovanější. Klíčovou otázkou je, zda se nakoupené služby nějak zobrazují v obchodním majetku a zda již byly spotřebovány před vznikem plátcovství. Není rozhodující, jakým způsobem přijatá plnění ovlivnila hodnotu obchodního majetku. Plátce tak musí umět prokázat, že se plnění stalo součástí jeho obchodního majetku v obecném slova smyslu (tématem se zabýval příspěvek na koordinační výbor 268/18.03.09 Vymezení přijatých zdanitelných plnění, u nichž lze uplatnit nárok na odpočet při změně režimu).
Majitel autoservisu, který je osobou povinnou k dani, nakoupil okna a vrata, která zabuduje do objektů, z nichž jeden je jeho dílnou a v druhém má kancelář.
V okamžiku vzniku plátcovství překročením obratu 1 mil. Kč:
-
Jsou již některá okna zabudovaná do jedné ze staveb, přičemž rozměry oken jsou významně větší než rozměry původních oken. Z pohledu účetnictví a daní z příjmů půjde o zvýšení její hodnoty.
-
Okna zabudovaná do samostatného objektu pro administrativu pouze nahrazují původní, již opotřebená okna. Z pohledu účetnictví a daní z příjmů půjde o opravu, zásahem se nezvyšuje hodnota stavby.
-
Vrata a část oken leží ke dni vzniku plátcovství na dvoře, protože stavební akce ještě nebyla dokončena.
-
Již zaplatil fakturu na část služeb firmy, která provádí stavební práce.
Ve všech případech jsou okna a dveře ke dni vzniku plátcovství součástí obchodního majetku, tudíž lze uplatnit nárok na odpočet podle § 79 odst. 1 ZDPH.
Pan Ivan Trefný je IT specialista a poskytuje služby v této oblasti týkající se hardwaru i softwaru. Nakoupil licence k softwaru, které používá na vlastním počítači, a krabicový software, který prodává zákazníkům. Dále uvedená podmínka 12 měsíců je splněna.
Při překročení obratu pro povinnou registraci může společnost uplatnit nárok na odpočet daně, neboť software a licence k SW jsou součástí jeho obchodního majetku v okamžiku vzniku plátcovství.
Výživový poradce nakoupí zásoby potravinových doplňků, nábytek do kanceláře, auto a licenci k poskytování výživového poradenství. Kancelář nechá vymalovat tak, aby byla reprezentativní pro poskytování konzultací (provedení je specifické podle zadání poskytovatele licence). Nastavení konzultuje s účetní a daňovým poradcem. Dále uvedená podmínka 12 měsíců je splněna.
V okamžiku vzniku plátcovství uplatní nárok na odpočet daně:
-
Z potravinových doplňků, které do tohoto okamžiku neprodal. Pro případnou diskusi se správcem daně by se měl vyzbrojit důkazními prostředky, např. inventurou zásob a přehledem vydaných faktur prokazujících, jakou část potravinových doplňků prodal jako neplátce.
-
Z nábytku do kanceláře, auta a licence.
-
Diskutabilní může uplatnění nároku na odpočet z faktury od malíře. Nicméně jde o službu, kterou lze na obchodním majetku dobře předvést, tudíž existuje vysoká šance na obhájení uplatněného nároku na odpočet.
-
Konzultační služby jsou k okamžiku vzniku plátcovství již spotřebované, přestože jejich efekt může být dlouhodobý a promítat se do dalších let ekonomické činnosti. Nárok na odpočet uplatnit nelze.
-
Nárok na odpočet daně je možné uplatnit pouze z plnění, která byla pořízena v období zahrnujícím 12 po sobě jdoucích měsíců před dnem vzniku plátcovství.
Švýcarská firma odkoupila zásoby v hodnotě několika milionů od české společnosti, která ukončila činnost. Dodání se uskutečnilo dne 26. 12. 2018 a bylo bez přepravy na území ČR, tj. dodavatel fakturoval s českou DPH. Švýcarská firma není usazena v ČR ani jinde v EU. DPH jí nebyla vrácena přes institut vracení.
Po roce našla kupce a dne 18. 12. 2019 zboží dodala z ČR do Německa osobě registrované k DPH v Německu. Dnem dodání zboží do jiného členského státu stala se plátcem DPH v ČR na základě § 6c odst. 3 ZDPH. Může uplatnit nárok na odpočet DPH ze zboží nakoupeného 26. 12. 2018, neboť je splněna podmínka pořízení v období zahrnujícím 12 po sobě jdoucích měsíců přede dnem vzniku plátcovství.
Majetek pořizovaný postupně 5 let
Na základě novelizace zákonem č. 80/2019 Sb. účinné od 1. 4. 2019 lze nárok na odpočet nárok rovněž uplatnit, pokud osoba povinná k dani:
- plnění pořídila v období zahrnujícím 60 po sobě jdoucích měsíců přede dnem, kdy se stala plátcem,
- plnění se stalo součástí dlouhodobého majetku, který byl uveden do stavu způsobilého k užívání v období 12 po sobě jdoucích měsíců před vznikem plátcovství, a to před uvedením tohoto dlouhodobého majetku do stavu způsobilého k užívání a
- tento dlouhodobý majetek je ke dni vzniku plátcovství součástí obchodního majetku.
Novelizace tak dala jistotu plátcům, kteří budovali majetek postupně, a větší část dílčích plnění tvořících výsledný obchodní majetek měla den uskutečnění více v minulosti, než je 12 měsíců.
Paní Nadaná je právničkou, do konce roku 2018 pracovala jako zaměstnanec právní kanceláře. Po nabytí zkušeností a kvalifikace plánuje poskytovat právní služby ve své vlastní kanceláři. Koncem roku 2018 složila advokátní zkoušky a od roku 2019 právní služby poskytuje samostatně. Zároveň si nechává vystavět budovu, ve které hodlá zčásti vykonávat svou ekonomickou činnost, zčásti ji pronajímat a částečně využívat pro své bydlení. V letech 2016 až 2018 již zaplatila zálohy a faktury na dílčí plnění týkající se výstavby. V květnu 2019 byla budova dokončena a uvedena do užívání. V listopadu 2019 se advokátka stala plátcem DPH.
Z plnění přijatých v letech 2016 až 2018 lze uplatnit nárok na odpočet DPH, stejně jako z daňových dokladů vystavených při dokončení v roce 2019. Výše uvedené podmínky byly splněny. Při uplatnění nároku na odpočet daně však musí vzít v úvahu použití stavby. Z důvodu částečného využití mimo ekonomickou činnost může uplatnit pouze částečný nárok na odpočet (§ 72 odst. 6 ZDPH). Pokud by část prostor byla využita k pronájmu osvobozenému od daně podle § 56a ZDPH, pak to má rovněž vliv na nárok na odpočet. Nicméně tento sliv se promítne až formou případného kráticího koeficientu podle § 76 ZDPH.
Nárok na odpočet uplatní na řádku 45 přiznání. S ohledem na osvobozený pronájem by měla částku uvést do sloupce "Krácený odpočet".
Zboží vyvezené před vznikem plátcovství
Na základě novelizace zákonem č. 80/2019 Sb. účinné od 1. 4. 2019 lze nárok na odpočet rovněž uplatnit, pokud osoba povinná k dani v období 6 po sobě jdoucích měsíců před vznikem plátcovství plnění přijala a použila k osvobozenému vývozu. To znamená, že zboží není ke dni vzniku plátcovství součástí obchodního majetku. Novela tak vtělila do zákona o DPH závěry vyplývající z rozsudku Soudního dvora EU C-385/09 Nidera Handelscompagnie BV.
Německá firma nakoupila zboží od české společnosti. Dodání se uskutečnilo dne 12. 4. 2019 a bylo bez přepravy na území ČR, tj. dodavatel fakturoval s českou DPH. Následně německá firma vyvezla zboží dne 12. 6. 2019 z ČR do Švýcarska, podmínky pro osvobození od daně byly splněny.
Německá firma se stane plátcem DPH z důvodu dodání zboží do jiného členského státu EU (nezávislá transakce) dne 11. 9. 2019. V přiznání za září uplatní nárok na odpočet DPH z nakoupených zásob, přestože nejsou ke dni vzniku plátcovství součástí jejího obchodního majetku.
Zboží prodané před vznikem plátcovství
Na základě novelizace zákonem č. 80/2019 Sb. účinné od 1. 4. 2019 lze nárok na odpočet rovněž uplatnit, pokud osoba povinná k dani:
- plnění pořídila před vznikem plátcovství a
- toto plnění není ke dni vzniku plátcovství součástí obchodního majetku a
- nárok na vrácení daně nemohla uplatnit z důvodu nesplnění minimální délky období (kratší než 3 měsíce lze pouze na konci kalendářního roku).
Může jít tedy o situace, kdy je zboží nakoupeno na začátku kalendářního roku a pak se osoba do konce března stane plátcem daně.
Německá firma nakoupila zboží od české společnosti. Není usazena v ČR. Dodání se uskutečnilo dne 11. 1. 2019 a bylo bez přepravy na území ČR, tj. dodavatel fakturoval s českou DPH. Následně německá firma dodala zboží dne 12. 2. 2019 jinému plátci DPH na území ČR. Byl aplikován přenos daňové povinnosti podle § 108 odst. 3 písm. b) ZDPH.
Německá firma se následně stala plátcem k 13. 3. 2019, a to dodáním zboží do jiného členského státu EU. Německá firma nemůže požádat o vracení DPH z nakoupeného zboží, protože nesplňuje časovou podmínku § 82a odst. 8 ZDPH.
V přiznání za březen uplatní nárok na odpočet daně, přestože zboží již není ke dni vzniku plátcovství součástí jejího obchodního majetku.
Splnění obecných podmínek nároku na odpočet
Pro uplatnění nároku na odpočet je potřeba splnit obecné podmínky uvedené v § 72 a násl. ZDPH. Není tedy možné uplatňovat nárok v případě, že je přijaté plnění použito částečně mimo ekonomickou činnost nebo pro činnost bez nároku na odpočet daně.
Advokátka koupila v květnu 2019 dům, který hodlá částečně využívat pro svou ekonomickou činnost (zdanitelná plnění) a částečně mimo ekonomickou činnost (bydlení vlastní a bydlení členů rodiny).
Od 1. 7. 2019 se stala plátcem daně. V přiznání za červenec 2019 uplatní nárok na odpočet pouze z části domu, která odpovídá budoucímu záměru použití pro ekonomickou činnost. Plátce může jako svůj obchodní majetek v tomto případě určit jenom tu část domu, kterou hodlá využívat pro svou ekonomickou činnost. Pak se všechny další korekce odpočtu týkají jenom nároku na odpočet připadající na část majetku používanou pro ekonomickou činnost.
Dlouhodobý majetek
Pro dlouhodobý majetek platí obdobně § 78d odst. 2 ZDPH. Prakticky to znamená, že se jednorázová částka pro uplatnění nároku na odpočet při vzniku plátcovství u dlouhodobého majetku zkrátí v případě, že se osoba stane plátcem v jiném roce, než je rok pořízení majetku. Rozdíl nemůže být vyšší než jeden rok s ohledem na podmínku, že majetek má být pořízen maximálně 12 měsíců před vznikem plátcovství. Toto je nutné zvažovat rovněž při nákupech majetku a žádostech o dobrovolnou registraci, protože nevhodným načasováním lze ne/přijít o 10 % nároku na odpočet u nemovitých věcí a 20 % nároku na odpočet u ostatního majetku.
Provozovatel autoservisu koupil objekt, ve kterém má dílnu, v prosinci 2018. Druhý objekt pro administrativu pořídil v lednu 2019. Plátcem daně se stal v březnu 2019.
V přiznání za březen 2019 může uplatnit:
Období uplatnění odpočtu
Zákon výslovně uvádí, že má být nárok na odpočet uplatněn v přiznání za období, do kterého spadá den, kdy se osoba stala plátcem. Pokud něco opomene uplatnit, pak lze doporučit dodatečné přiznání než nárok na odpočet posouvat do dalších období.
Zákaz duplicitního uplatnění nároku na odpočet
Na základě novelizace…
